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现行准则下现金流量表编制存在的问题及建议

时间:2019-04-20    点击: 次    来源:网络    作者:佚名 - 小 + 大

现金流量表是反映公司现金流量信息的主要工具,信息使用者通过分析现金流量表,从现金流量的角度评价企业的财务状况及发展前景等。现金流量表的实质问题是由权责发生制为基础的收入和费用向收付实现制转换,因此,通常认为经营活动现金流量与权责发生制的会计盈余相比,不容易被操纵,是相对可靠的。但实际上,现金流量表的编制在编制方法、现金和现金等价物、编报时间等方面还存在一定的局限性。以下将作具体分析,进而提出一些改进建议。

(一)存在问题

1、直接法的前提--企业会计核算应当相当规范的基础上才能进行 

我国新修订的《企业会计准则第31号--现金流量表》中要求企业应当采用直接法列示经营活动产生的现金流量,同时在报表附注中披露间接法下经营活动的现金流量,在直接法下,一般是以利润表中的营业收入为起点,调节与经营活动有关的项目,然后计算出经营活动产生的现金流量。即对资产负债表和利润表各项目逐一分析并编制调整分录,从而编制现金流量表。现金流量表各项目,可以根据前述相关账户的分析结果(即调整分录的结果)填列,即分析填列法。 

但是上述分析填列法,是基于企业会计核算相当规范、没有影响现金流量的特殊情形这个前提。在上文的分析中我们看到, 片仔癀药业股份有限公司现行准则下现金流量表编制较之前期其实是有着明显变化的,例如它不仅在2010年度报告中,列示了货币资金明细项目(见表2),同时还单独列示了现金和现金等价物(见表3),这是2006年年报中所没有的,这就使得现金流量表更加清晰明确。

然而尽管我国要求上市公司采用直接法编制现金流量表,但在无力进行大规模会计电算化改造和帐务重整的现实条件下,这一目标是很难实现的。目前,绝大多数企业仍然采用间接法,通过对“净利润”数据的调整来计算“经营现金流量净额”,但这一方法的缺陷是非常明显的。

就目前来说,除去一些较大的企业比较规范之外,目前我国很多企业,特别是一些中小型企业,在进行会计报表编制的过程中,往往不是非常规范,随意性较大,对于现行准则的了解也不是非常全面,这就使得现行准则的真正意义上的全面施行其实还是存在着一定的困难。

2、现金和现金等价物界定的狭隘性

我国的会计准则规定,现金流量表中的现金包括现金和现金等价物,但对于现金等价物的定义各国却存在较大分歧。我国目前现金流量表具体准则借鉴了IASC和美国FASB的有关规定,将现金等价物定义为:企业持有的,期限短,流动性强,易于转换为已知金额现金,价值变动风险很小的投资。在现金流量表应用指南中,只对其中的“期限较短”进行了解释,即期限短一般是指从购买日起,三个月内到期。其他的三个条件未作解释说明,需要会计人员作出职业判断。由于这三个条件是否满足的判断标准不存在,会计人员做出职业判断难度较大,若判断有误,则会影响会计信息的质量。

近年来,随着我国金融市场的迅速发展,企业之间的联系越加紧密,现代社会信用发达,各个企业间相互间的往来大多采用信用的方式,直接使用现金的交易越来越少。如果企业现金净流量较少而实际上信用往来频繁,可能就会因为过于重视现金而忽略企业的实际经营水平。

3、编制工作难度较大,同时监管难度加大

目前,我国现金流量表的编制采用直接法和间接法两种方法。现金流量表的编制是以资产负债表和利润表的数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录。分析判断企业三种现金净流量组合形态尚缺乏科学标准,从而使不同信息使用者使用现金流量效果大打折扣。因为在企业三种现金净流量中,每一种都可能出现正、负、零三种结果,而其结合形态就有27种之多。同时由于现行准则更加明确,因此涉及的账户和科目就更多,如货币资金、短期投资、长期投资,同时,在上文的表格中我们也可以看到,所列出的项目更多更细,这一方面会使会计编制难度加大,另一方面我们也很容易想到,一旦企业在某个地方弄虚作假,监管部门核查时也会带来更多的工作,为我国的监管部门工作顺利进行带来一定的困难。

4、存在利用现金流量表粉饰报表的现象

正如前文所述,现金流量表的编制基础是现金和现金等价物,其中现金等价物的定义不是非常明确,虽然这体现了较大的灵活性和前瞻性,但很可能由于个人理解偏差、凭经验编制,造成编制结果与实际出入较大,从而误导报表使用者对企业的认识。甚至还可能造成一些会计人员利欲熏心,通过“适当的判断”谋取利益,从而带来新的报表粉饰问题,影响会计信息的质量。常见的情形如:(1)通过未达账项操纵银行存款与余额;(2)直接虚构业务,虚增银行存款;(3)同时虚增经营性现金流入与经营性现金流出;(4)同时虚增经营性现金流入与投资性现金流出;(5)将筹资、投资性现金投入粉饰为经营性现金流入。

5、现金流量表的分类不统一

对于现金流量表的分类来说,对于因利息或股利的收付产生的现金流量的信息揭示,能够帮助报表使用者了解企业的投资收益是否是企业现金流量的一个来源,但对于利息股利收入的现金流量的分类,是否应列入经营活动却值得怀疑。再如,在所得税产生的现金流上,所得税产生的现金流量可以由经营、投资、筹资三方面交易中产生,这种所得税的费用或收益可以随交易确定或估计。但所得税现金流量不一定能同时确认,应税所得和会计利润不尽相同,所得税的支付与产生它的交易不一定同一类型,这样就给所得税现金流量的分类带来一定难度。

6、编报时间不够及时

任何信息都是具有时效性的,报表提供的信息越及时,其使用价值就越高,越有用。而我国会计准则只要求在年度报告中编制现金流量表,而在会计中期并未作出要求,这就使得现金流量表提供的信息不具有时效性,不仅使财务报告的成本上升,甚至很可能导致报表使用者无法做出正确判断和决策。很多企业出于应付年报的需要,将现金流量表一编了事, 并没有真正地将现金流量表作为有效的理财工具。 实际上,作为反映一个企业一定时期内现金流入与流出情况的现金流量表,在反映企业的财务状况及经营成果方面作用不可低估。

(二)几点建议

1、结合我国国情逐步完善会计报表

由于我国国情的特殊性,我国会计报表的完善还需要一定的过程,多年的历史问题积习难改,那么在这种情况下,可以分为几步来走,即一方面大力推广现行准则编制方法的普及与应用,全面核查中小企业的编制情况,如果发现一些较小规模的企业并不具备这个前提,那么可以根据企业本身的实际条件,对编制方法进行相应调整,暂时表现为企业应对资产负债表和利润表作相应调整,在逐步发展推行的过程中,考虑影响现金流量的情形,按分析填列法编制现金流量表,并继而全面带动我国会计报表的顺利编制。

2、明确现金等价物的界定

由于现金等价物这一重要的编制基础界定偏难,加大了会计人员的职业判断难度。为保证和提高会计信息质量,满足经济发展对会计规范的要求,会计准则要尽量具体化,尽量缩小会计政策的选择范围,避免所生成的会计信息的可比性和有用性受到影响,从而降低了会计信息质量。笔者认为编制基础最好以“纯现金”形式,即只包括库存现金及可以随时支付的存款,而不包括现金等价物。因为现金等价物存在个人理解不一,存在争议,而且现金等价物在支付能力方面有一定的时间滞后性。若以“纯现金”作为编制基础,更能够提高现金流量表信息的真实性,可靠性和可比性,避免了操纵的空间。其次,提供比较现金流量表。通常企业可能在某一个会计期间的现金流量披露中作假,但大部分手段不可能持续使用。因此通过对相关交易进行多期现金流量表的比较,可以帮助识别现金流量信息的真假。同时,结合现阶段我国经济飞速发展的形势,对我国现金流量所占比重做出相应的调整。

3、建立新的现金流量划分方法

可以借鉴其他发达国家或地区的现金流量划分处理法。例如针对所得税问题,所得税产生的现金流量在英国和香港特区仅仅单列一项“纳税”。而在澳大利亚和加拿大,则对此完全不作特别要求,只要求企业在不同期间对选用方法保持一致性。对于这些不同的类别划分,我国可以根据实际情况进行借鉴,从而促使现金流量划分更为细致、更为可靠、更为科学。

4、编制时间应当进行适度调整

针对编报不够及时的问题,笔者建议企业可以在会计中期就及时编制现金流量表,而不是像目前通行的那样,等到月初或年初的时候再进行编制。这样可以方便报表使用者能够及时了解企业的现金流量情况,通过分析进而了解企业的财务状况。不过,这将使得现金流量表的编制成本增加。因此企业在平时的账务处理过程中,可以养成直接按会计科目记录编制现金流量表,或利用财务软件进行编制的习惯。要将现金流量表编制作为一项常态化的工作对待,并加以重视。合理确定公司年度现金流量预算目标,并将之分解落实到具体项目中,形成季度、月度乃至旬的现金流量预算。彻底改变过去由财务部门关门编预算的做法,可以通过业务部门提交本部门现金流量流入与流出方面的申请与资料,而企业财务部门则负责整理、汇总与编报,从而加强现金流量的编制与实际业务的联系。

5、进行会计从业人员职业道德培训

为了保证现金流量表的准确性,避免弄虚作假,最根本的就是会计人员的本身素养问题。因此,必须要提高会计人员的专业素养和职业道德。通过定期开展职业道德培训与考核工作,利用多种途径宣传教育,逐步改善我国现有的会计从业环境,从根本上杜绝这种现象的发生。只有会计人员严守道德底线,在会计法律、准则等法规许可的范围内进行适当的职业判断,才能有效地减少现金流量表的粉饰行为。

6、加大监管力度,完善监督体系

进一步加快我国金融体制的不断完善与发展,通过金融体制的宏观调整来带动我国企业会计报表的完善与逐步规范;同时加强监管部门的审核力度,将监管部门与企业进行联动管理,真正做到监管到点;要建立和完善以注册会计师为主体的社会监督体系。增强注册会计师的独立性、提高注册会计师的职业道德水平,并对注册会计师的服务质量进行抽查。加大我国监管部门的执法力度,一旦发现舞弊行为及时严肃处理,以达到提高会计信息质量的目的。

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